청구법인이 쟁점물품(의류 등) 수입시 원산지 문안을 삽입하거나 비특혜문구를 삭제하는 방법으로 쟁점원산지신고서를 허위작성하여 한·EU FTA 협정세율을 적용받은 것으로 보아 그 적용을 배제한 처분의 당부

청구법인이 쟁점물품(의류 등) 수입시 원산지 문안을 삽입하거나 비특혜문구를 삭제하는 방법으로 쟁점원산지신고서를 허위작성하여 한·EU FTA 협정세율을 적용받은 것으로 보아 그 적용을 배제한 처분의 당부

처분청의 압수수색시 원산지신고서 위·변조의 절차와 예시등이 기재된 내부문서를 확인하였고, 쟁점원산지신고서 중 위·변조 항목과 방법 등을 특정된 것은 협정세율 적용 배제에 잘못이 없으나, 나머지는 위·변조 사실 등이 입증되지 않았으므로 재조사할 필요 있음

조심2008관0155 / 조심2009관0145

서울세관장이 2023.11.27. 및 2024.12.11. 청구법인에게 한 관세 OOO원, 개별소비세 OOO원, 교육세 OOO원, 부가가치세 OOO원 및 가산세 OOO원 합계 OOO원의 부과처분 중, ＜별지1＞ 기재 연번 113번⁓166번(수입신고번호 OOOM 등 54건)에 대한 관세 OOO원, 개별소비세 OOO원, 교육세 OOO원, 부가가치세 OOO원 및 가산세 OOO원 합계 OOO원의 부과처분은 원산지신고서의 위․변조 여부 등을 재조사하거나, 원산지 국제간접검증 등을 통하여 인증수출자 여부 및 원산지신고서의 정확성 등을 재조사하여 그 결과에 따라 세율 및 세액 등을 경정하고, 나머지 심판청구는 이를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2019.2.28.부터 2023.2.8.까지 이탈리아 소재 A 등 18개 업체(이하 "쟁점수출자"라 한다)로부터 수입신고번호 OOO호 등 166건으로 의류 등(이하 "쟁점물품"이라 한다)을 수입하면서, 「대한민국과 유럽연합 및 그 회원국 간의 자유무역협정」(이하 "한-EU FTA"라 한다)에 따른 협정관세율(0%) 적용하여 수입신고하였고, 처분청은 이를 수리하였다.

나. 처분청은 2023.6.19. 청구법인에 대하여 압수수색을 실시하여, 당초 쟁점수출자가 쟁점물품에 대해 발행한 송품장(Invoice, 이하 "당초 송품장"이라 한다)에 청구법인이 한-EU FTA에서 정한 원산지신고서 문안․인증수출자번호․수출자의 인장 및 서명 등(이라 "쟁점원산지문구 등"이라 한다)을 삽입하거나, 당초 송품장에 기재된 "No EU Preferential Origin" 문구(이하 "쟁점비특혜문구"라 한다)를 삭제하는 방법 등으로 원산지신고서(이하 "쟁점원산지신고서"라 한다)를 허위로 작성하여 처분청에 제출한 사실을 확인하였다.

다. 처분청은 2023.11.27. 및 2024.12.11. 쟁점물품에 한-EU FTA 협정관세율의 적용을 배제하고 기본관세율(8%∼13%)을 적용하여 청구법인에게 관세 OOO원, 개별소비세 OOO원, 교육세 OOO원, 부가가치세 OOO원 및 가산세 OOO원 합계 OOO원을 경정․고지(이하 "쟁점처분"이라 한다)하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2024.2.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장 (1) 처분청이 쟁점원산지신고서가 위․변조되었다는 명확한 입증자료 없이 협정관세율을 배제한 처분은 위법․부당하다. (가) 쟁점원산지신고서는 한-EU FTA상 형식적 요건을 충족하고, 위․변조된 사실이 명확히 확인되지 않았으므로 진정한 것으로 인정되어야 한다. 처분청은 쟁점원산지신고서가 인증수출자에 의해 작성되지 아니한 위․변조된 것이라는 의견이나, 쟁점원산지신고서는 별도의 수정이나 가공 없이 쟁점수출자가 제공한 원산지신고서이고, 쟁점수출자는 인증수출자인바, 쟁점원산지신고서는 한-EU FTA상 원산지신고서의 형식적 요건을 모두 충족하였으므로 쟁점처분은 부당하고, 설령 쟁점원산지신고서에 경미한 형식적 요건의 오류가 있을지라도 협정 및 관련 법령에 따라 정당한 것으로 인정되어야 한다. 한-EU FTA 「'원산지 제품'의 정의 및 행정협력의 방법에 관한 의정서」(이하 "한-EU FTA 원산지 의정서"라 한다) 주해 제9조에서 비당사자(국)의 수출자에 의하여 발행된 원산지신고서 등 특정한 경우에는 원산지증명의 검증 없이 원산지신고서가 거절될 수 있다고 규정하고 있는데, 이는 원산지증명에 관한 보정 가능한 하자 등으로 인하여 협정관세율의 적용이 함부로 배제되는 불이익을 방지하기 위한 것이다(대법원 2018.7.13. 선고 2016누21916 판결, 같은 뜻임). 쟁점물품은 직접운송 원칙을 충족하였고, 인증수출자가 발행한 적법한 원산지신고서로 협정관세율을 적용받은 건으로서 한-EU FTA 원산지 의정서 주해 제9조의 배제 사유에 해당하지 않음에도, 청구법인이 일부 원산지신고서를 수정하였다는 사실에 기초하여 처분청이 쟁점물품의 원산지증명에 대한 상세 검증 없이 협정관세율을 배제한 처분은 위법․부당하다. 한편, 처분청은 원산지신고서 발급 자격이 없는 청구법인이 쟁점수출자를 대신하여 쟁점원산지신고서를 발급 또는 위․변조하였다는 의견이나, 조세법규의 해석에 있어서는 조세법률주의에 따라 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적인 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 금지되며, 과세요건 사실에 대한 입증책임은 원칙적으로 처분청에 있다(대법원 2004.5.27 선고 2002두6781 판결 등, 같은 뜻임). 또한, 문서 위․변조죄의 죄수는 원칙적으로 위․변조된 문서의 수를 기준으로 정하고 이를 포괄일죄로 보지 아니하므로 각 행위별로 범죄사실이 특정되어야 하는바(대법원 1983.4.12. 선고 82도2938 판결 등, 같은 뜻임), 쟁점원산지신고서도 명백히 위․변조된 문서에 대한 특정과 근거가 필요하다. 처분청은 압수수색을 통해 청구법인의 NAS 서버 및 관련자들의 PC 등 관련 자료를 모두 확보하였고, 청구법인 또한 조사에 성실히 임하여 쟁점원산지신고서가 적법하게 발행되었다고 주장하였음에도, 처분청은 현재까지 쟁점원산지신고서가 위․변조되었다거나 권한 없는 자(청구법인)가 이를 발급하였다는 등의 명확한 과세근거를 제시하지 않았다. 청구법인이 쟁점원산지신고서의 진실성에 대하여 합리적인 신뢰를 가질 수밖에 없었음에도 불구하고, 처분청은 청구법인이 일부 원산지신고서의 문구 등을 수정한 사실에 기초하여 수정된 사실이 확인되지 아니한 쟁점원산지신고서까지 수정(위․변조)된 것으로 보아 쟁점처분을 한 것은 유추해석 및 확장해석 금지 원칙에 위배된다. (나) 청구법인은 쟁점원산지신고서를 위․변조하지 않았고, 처분청이 제시한 입증자료는 과세 근거가 될 수 없다. 처분청은 청구법인의 수입업무 담당자 노트북에서 확보(압수)한 'OOO.xlsx' 파일(이하 "쟁점매뉴얼"이라 한다)을 관세 등을 회피하려는 목적으로 만든 종합적인 매뉴얼로 판단하여, 청구법인이 모든 송품장(또는 원산지신고서)을 수정(위․변조)한 것으로 판단하였다. 그러나 쟁점매뉴얼은 전사적으로 사용되는 업무 매뉴얼이 아니라 특정 업무 담당자가 업무 진행을 위하여 필요한 사항을 정리한 내용으로서 실제 상품과 송품장의 내용이 상이할 경우 송품장을 수정한다는 것이지, 모든 물품에 대해 송품장을 수정한다는 것이 아니다. 청구법인은 기본적으로 송품장에 수정 사항이 발생할 경우 쟁점수출자(부티크)에게 직접 송품장의 수정을 요청하는 것을 원칙으로 하고 있다. 또한, 처분청은 'OOO.xlsx' 파일(이하 "쟁점종합지표"라 한다)의 '싸인 스탬프, 협정문구' 필드(열)에 "FALSE"로 기재된 건들은 한-EU FTA 요건을 갖추지 못하였음에도 청구법인이 임의로 이를 FTA 요건을 갖춘 것으로 수정하였다는 의견이나, 쟁점종합지표 파일은 청구법인이 2021.11.23.부터 송품장 내용의 확인 및 공유․관리하고자 만든 체크리스트로서 청구법인의 담당자가 이상 여부를 체크하는 구글 스프레드시트(공유문서)의 검증항목이 공란일 경우 쟁점종합지표상 해당 항목이 "FALSE"로 표시되는바, 이는 서식 변경상의 표현일 뿐 전사적 위․변조와 무관하다. 또한, 처분청이 제시한 증거는 체크리스크를 활용하기 이전 시점인 2021년 1월의 수입내역으로서 검증항목에 공란(FALSE)으로 표시되는 것이 당연하다. 처분청은 쟁점종합지표상 "FALSE"로 기재된 건의 원산지신고서가 위조되었다고 보아 경정․고지하였으나, 해당 건은 쟁점수출자가 제공한 원산지신고서를 기초로 적정하게 협정관세를 적용받았고, 쟁점수출자가 송부한 이메일을 통하여 쟁점원산지신고서가 위․변조되지 않았음이 확인되므로 쟁점종합지표는 과세 판단의 근거가 될 수 없다. 처분청은 청구법인으로부터 확보(압수)한 '비상경영체제 실행 계획안'(이하 "쟁점비상계획안"이라 한다)의 비용 절감 부분을 과세근거로 삼고 있으나, 처분청이 발췌한 부분은 2023년도 급격한 매출 부진 및 자금 악화로 비용을 감소할 방안을 논의한 내용이다. 쟁점비상계획안 중 "연간 대량통관 건을 감안하면 90% 가량의 통관 건이 수정을 필요" 문구는 송품장상 필요 기재사항 및 정보가 누락될 경우 반드시 해당 공급업체 담당자에게 수정을 요청해야 한다는 취지로 기재한 것이다. 한편, 청구법인은 쟁점수출자로부터 최초로 수령한 송품장(당초 송품장)에 변경 사항이 발생하는 경우에는 통상 별도의 "Final"이라는 폴더에 수정된 송품장(쟁점원산지신고서)을 보관한다. 처분청은 위 Final 폴더에 존재하는 송품장이 모두 위․변조된 것으로 판단하고 있으나, 해당 건 중에는 쟁점수출자로부터 수정된 원산지신고서를 적법하게 수취한 경우도 다수 포함되어 있고, 일부 건은 Final 폴더가 생성되어 있지만 다른 폴더(당초 송품장이 저장된 폴더)에 존재하는 송품장과 대사한 결과 별도 수정사항이 없는 경우도 있으며, 쟁점물품 중 Final 폴더가 생성되어 있지 않은 건은 송품장(원산지신고서)에 변경사항이 없는 것으로서 위 서류들은 현지 에이전트의 이메일을 통하여 수취하였는바, 이는 쟁점원산지신고서가 위․변조되지 않았다는 사실을 방증한다. 위와 같이 쟁점원산지신고서 중에는 위․변조되지 않은 서류도 확인되고, 처분청의 위․변조에 대한 판단 기준이 일관성이 없으며, 위․변조의 주체가 누구인지도 명확하게 확인되지 아니한다. 청구법인이 원산지 증명과 관련된 일부 송품장을 수정한 사실은 있으나 전사적 차원에서 수입물품 전체에 대해서 원산지신고서를 수정하지 않았음에도, 처분청이 단순히 특정 문서의 포괄적 문언에 근거하여 청구법인이 마치 전사적 차원에서 쟁점원산지신고서를 위․변조한 것으로 판단하여 쟁점처분을 한 것은 부당하다. 한편, 청구법인은 쟁점처분 전/후 처분청에 처분대상 및 위․변조 내역을 제공해 줄 것을 요청하였으나, 처분청은 경정․고지 내역에 포함되어 있다고 답변하였을 뿐 청구법인에게 별도의 자료를 제공하지 않았다. 이후 청구법인이 수취한 경정통지서에도 각 수입신고 건 중에 어떠한 물품이 과세대상인지 나타나지 않아 처분청이 어떠한 과세대상을 위․변조로 판단하여 쟁점처분을 하였는지 확인할 수 없었다. 처분청이 원산지증명에 대한 상세 확인 없이 협정관세를 배제한 쟁점처분은 위법․부당하고, 위․변조 사실이 명확하게 확인된 건에 대해서만 처분이 이루어져야 한다. (2) 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다. 납세의무자에게 '정당한 사유'가 있는 경우에는 해당 가산세를 면제하도록 되어 있고(대법원 1993.11.23. 선고 93누15939 판결, 같은 뜻임), 조세심판원에서 '협정관세 적용 배제처분이 이루어진 경우 수출자가 원산지증명서를 잘못 발행하였거나 수입자가 수출자 측에서 제공한 서류를 신뢰한 경우라면 가산세 부과 처분을 취소'하도록 결정한 사례(조심 2008관155, 2010.12.2. 및 2009관145, 2010.12.2.)도 있다. 청구법인이 협정관세 적용 요건을 완전하게 갖추지 못하였더라도 협정관세 적용 요건의 미비를 알지 못한 채 협정관세의 혜택을 누릴 수 있다고 판단할 수밖에 없었던 사정이 있었다면 가산세 부과처분은 취소되어야 한다. 청구법인은 인증수출자(쟁점수출자)가 발급한 원산지신고서 문안이 기재된 송품장을 근거로 한-EU FTA 협정관세율을 적용함에 있어, 인증수출자번호․송품장(원산지신고서) 발행일․직접운송 여부 및 원산지 등의 형식적 요건 확인을 통하여 수입자가 검토할 수 있는 모든 사항을 성실하게 검토하였다. 또한, 위에서 살펴본 바와 같이 쟁점처분 대상에는 위․변조되지 않은 건도 포함되어 있는바, 처분청이 이를 명확하게 구분하지 않고 포괄적으로 과세하면서 가산세까지 부과하는 것은 부당하다.

나. 처분청 의견 (1) 쟁점원산지신고서는 원산지신고서 작성 권한이 없는 청구법인에 의해 위․변조되었으므로 쟁점처분은 적법․타당하다. (가) 청구법인은 관세를 회피할 목적으로 당초 송품장을 위․변조하여 허위의 쟁점원산지신고서를 작성하였다. 한-EU FTA 원산지 의정서 제15조에서 양 당사자의 원산지 제품이 수입될 때 원산지신고서에 근거하여 특혜관세를 적용받도록 규정하고 있고, 원산지신고서는 해당 제품이 확인될 수 있도록 충분히 상세하게 그 제품을 기술하는 송품장․인도증서 또는 그 밖의 상업서류에 수출자에 의해 작성되도록 규정하고 있는데, 원산지신고서의 자율발급은 발급 절차가 신속 편리하고 비용도 들지 않는 장점이 있으나 허위 원산지신고서가 발급될 가능성도 있어, 이에 대한 보완책으로 수출국 관세당국으로부터 사전에 인증을 받은 인증수출자에 한하여 원산지신고서의 작성을 허용하고 있다. 인증수출자는 원산지신고서를 자율 작성할 수 있는 권한을 갖게 되는 것과 동시에 원산지신고서 작성자 및 작성자의 서명 등을 엄격히 관리 및 보관할 책임이 있고, 자신이 증명하는 물품에 대한 모든 적절한 서류를 제출하여 이를 증명할 수 있는 경우에만 원산지신고서를 작성할 수 있다. 따라서 인증수출자가 원산지신고서를 작성하는 것은 협정관세 적용을 위한 필수적 요건이고, 이를 위반하여 원산지신고서를 작성할 권한이 없는 자가 원산지신고서의 기재 사항 등을 추가하거나 삭제하는 것은 중대한 협정 위반이며, 이러한 원산지신고서는 협정관세 적용 요건을 충족하지 못하는 부적합한 원산지신고서이다. 처분청이 2023.6.19. 청구법인에 대한 압수수색 과정에서 확보한 쟁점매뉴얼에 FTA 협정 문구 작업, 가격 확인 및 수정 등 당초 송품장을 수정하는 절차 등이 기재되어 있고, 위․변조에 소요되는 시간은 그 범위와 난이도에 따라 10분부터 몇 시간 이상이 소요되는 것으로 기재되어 있을 뿐만 아니라 "모든 통관 건은 인보이스 수정을 완료한 후 해당 내용(금액, FTA 유무, 유/무환 구분, 첨부자료, 특정 관세율 요청 등)을 기재"한 후 통관을 진행한다는 내용, 검수 및 수정 작업 예시도 기재되어 있다. 또한, 쟁점매뉴얼 중 'FTA 협정 관련 고려사항(특혜관세 혜택)' '4. 주의점' 항목에는 원산지신고서 허위 작성 사실이 적발될 경우 그 동안 감면받았던 관세 등이 추징되고 벌금이 부과된다는 점 등이 기재되어 있고, 'Comment' 항목에는 연간 통관되는 B/L(Bill of Lading, D증권) 건의 70%～80%, 대량통관 건을 감안하면 약 90% 가량의 통관 건의 수정 작업이 필요하다는 취지 등이 기재되어 있다. 쟁점종합지표 파일에는 해외거래처명(부티크/브랜드)과 함께 사인/스탬프, 협정 문구, 금액/수량 필드(열)에 "FALSE"라고 기재되어 있고, 청구법인의 대표이사 책상에서 압수한 쟁점비상계획안에는 비용 절감을 위하여 "6천 유로 언더로 진행하거나 인증수출자를 가라로 넣어야 함"이라는 내용이 기재되어 있다. 위와 같이 청구법인은 원가절감 목적으로 한-EU FTA 협정관세율을 적용받을 수 없었던 당초 송품장에 수정 및 합성 작업을 통해 쟁점원산지신고서를 작성하는 방법으로 부당하게 협정관세율을 적용받았다. (나) 원산지신고서 작성 권한이 없는 청구법인이 작성한 쟁점원산지신고서는 부적법하므로 이를 배제한 쟁점처분은 적법․타당하다. 청구법인은 40개의 해외거래처 중 24개 업체는 적정한 인증수출자의 지위를 갖추고 있음을 확인하였고, 쟁점원산지신고서는 별도의 수정이나 가공 없이 인증수출자가 제공한 원산지신고서를 바탕으로 협정관세를 적용하였으므로 쟁점처분이 위법하다고 주장한다. 그러나 앞서 살펴본 바와 같이 쟁점원산지신고서는 청구법인이 작성(위․변조)하였고, 인증수출자가 아닌 청구법인이 특혜관세를 적용받을 목적으로 쟁점원산지신고서를 위․변조한 것이므로 당초부터 적법한 원산지신고서가 부재한 상황이어서 수출 당사국 또한 원산지 검증의 실효성을 확보할 수 없다. 한편, 한-EU FTA 원산지 의정서 주해 제9조 다항에서 원산지증명이 이 협정의 비당사자의 수출자에 의해 발행되었을 경우에는 특혜대우(협정관세 적용)가 원산지증명의 검증 없이 거절될 수 있다고 규정하고 있고, 법원에서는 수입자가 원산지신고서를 작성한 경우 수출 당사자가 작성한 원산지증명서가 제출된 것이 아니므로 간접검증 절차에 의하여 검증하지 아니한 것에 위법이 없다고 판단하였다(대법원 2021.12.16. 선고 2021두49987 판결 등, 같은 뜻임). 청구법인은 일부 형식적 오류가 있을지라도 실질과세 원칙에 따라 협정세율이 적용되어야 한다는 취지로도 주장하나, 특혜관세대우인 협정관세 적용은 관련 규정을 확장하거나 유추해석이 아닌 법문에 근거하여 엄격하게 해석하여야 하는바(대법원 2009.8.20. 선고 2008두11372 판결, 같은 뜻임), FTA는 수출 당사국의 원산지 상품에 특혜관세 혜택을 부여하는 것으로 특혜관세 혜택에 무임승차하는 것을 방지하고 자유무역협정의 이익을 극대화하려면 원산지 규정을 충족하는 상품이라 하더라도 협정에서 정한 요건을 갖추어야 하며, 그런 요건을 갖추지 못한 이상 협정관세율의 적용을 거부할 수 있다(대법원 2016.8.24. 선고 2014두8391 판결, 같은 뜻임). (다) 쟁점수출자가 인증수출자에 해당한다거나 원산지신고서가 위․변조되지 않았다는 청구주장은 거짓이다. 청구법인은 해외거래처(부티크) E.(이하 "F"라 한다) 등에게 원산지신고서의 변경을 요청하여 쟁점원산지신고서를 적법하게 수취하였다고 주장한다. 그러나 처분청이 국내 동종업체들에게 F 등이 인증수출자인지 여부를 문의한 결과, 국내 동종업체들은 F를 유효한 인증수출자로 보지 않는다고 회신하였다. 그 외 청구법인이 정당하게 발급받았다고 주장한 원산지신고서는 당초 쟁점물품의 금액이 OOO유로임에도 이를 인증수출자번호의 기재가 필요 없는 OOO유로 이하의 물품으로 분할 수입하기 위하여 2020.12.4. 같은 날 총 3건의 송품장(원산지신고서)으로 나누어 발급한 것이다. 청구법인이 쟁점원산지신고서가 위․변조되지 않았다는 입증자료로 제출한 현지 에이전트 이메일 작성자는 a이고, 팩킹리스트(Packing List)에 기재된 물품의 브랜드는 G인데, a와 청구법인의 대표이사 b이 왓츠앱으로 나눈 대화에서 쟁점수출자 c가 공급하는 G 브랜드는 한-EU FTA 관련 서류를 제공하지 않아 협정관세율의 적용이 불가능하다는 취지가 나타난다. (2) 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 없다. 청구법인은 한-EU FTA 및 관련 법령에서 규정한 인증수출자만이 원산지신고서를 작성할 수 있음을 명확하게 인지하고 있었고, 허위 원산지신고서를 작성할 경우 처벌받을 수 있음을 알면서도 쟁점매뉴얼까지 작성하면서 적극적으로 쟁점원산지신고서를 위․변조하여 처분청에 제출하는 등 쟁점물품에 부당하게 한-EU FTA 협정관세율을 적용받았다. 특히, 청구법인의 직원들은 피의자 신문 시 원산지신고서 위․변조 행위가 위법하다는 것을 인식하였으면서도 비용절감을 위해 직원들 간 공유 폴더에 위․변조할 당초 송품장을 복사한 후 'PDF 어도비 툴'을 이용하여 쟁점원산지신고서로 위․변조하였다고 진술하였다. 위와 같이 청구법인은 원산지신고서 작성 권한이 없음에도 불구하고 부당한 방법으로 쟁점원산지신고서를 작성․발급하여 쟁점물품에 협정관세율을 적용받았는바, 이는 「자유무역협정의 이행을 위한 관세법의 특례에 관한 법률」(이하 "FTA 관세특례법"이라 한다) 제36조 제1항, 「관세법」 제42조 제2항 및 같은 법 시행령 제39조 제4항에서 규정한 부정한 행위로 과소신고한 경우에 해당하므로 이 건 가산세 부과처분은 적법하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점 ① 청구법인이 부정한 방법으로 한-EU FTA 협정관세율을 적용받은 것으로 보아, 이를 배제하고 기본관세율을 적용하여 관세 등을 부과한 처분의 당부 ② 가산세 부과처분의 당부

나. 관련 법령 등 : ＜별지2＞ 기재

다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인은 2019.2.28.부터 2023.2.13.까지 독일 현지법인 및 이탈리아 소재 쟁점수출자 등 44개 업체로부터 수입신고번호 OOO호 등 299건으로 의류 등을 수입하면서 처분청에 원산지신고서를 제출하고 한-EU FTA 협정관세율을 적용받았는데, 처분청은 동종업체는 동일 해외거래처로부터 동일물품을 수입하면서 협정관세율을 적용받지 않았음에도 청구법인은 협정관세율을 적용받는 등 관세포탈 혐의가 의심되어 2023.6.29. 청구법인에 대하여 압수수색을 실시하였다. (나) 처분청은 청구법인에 대한 압수수색 및 관세조사 결과, 당초 송품장에는 인증수출자번호 등 쟁점원산지문구 등이 기재되지 아니하였거나 쟁점비특혜문구가 기재되어 있었는데, 청구법인이 쟁점원산지문구 등을 삽입하거나 쟁점비특혜문구를 삭제하는 등의 방법으로 원산지신고서를 위․변조한 것으로 보아, 수입신고번호 OOO호 등 299건에 대하여 협정관세율의 적용을 배제하고 기본관세율을 적용하여 2023.11.27. 청구법인에게 관세 등 합계 4,696,566,750원을 경정․고지하였다. 청구법인은 당초 위 경정․고지된 299건 중 213건에 대한 관세 등 합계 3,179,126,320원에 불복하여 2024.2.23. 심판청구를 제기하였는데, 처분청이 2024.12.11. 불복제기된 213건 중 47건을 직권 취소하고, 쟁점물품 중 일부 세액을 정정하여 쟁점처분 세액은 ＜별지1＞ 기재와 같이 쟁점물품 166건에 대한 관세 등 합계 OOO원이 되었다. (다) 처분청이 압수한 쟁점매뉴얼에는 다음과 같은 절차 및 예시 등이 기재되어 있다. 1) 통관/입고 프로세스 청구법인의 배송스케줄링 및 픽업 요청부터 수출자의 송품장 작성 및 팩킹(Packing), 배송사(H․Forwarder)의 발송(해외 배송)까지의 절차가 기재되어 있는데, 청구법인의 '통관정보 확인 피드백' 단계에서 "인보이스(FTA/원산지)"를 수정하여 배송사에게 전달하는 절차 등이 기재되어 있다. 2) ACCOUNT 통관/입고 업무리스트 해당 항목에는 통관자료 접수․수정․발송 및 공유 절차가 기재되어 있는데, '2. 통관자료 수정 단계'에서 상품․원산지 정보․FTA 혜택 등을 확인하여 FTA 적용이 가능하도록 상품․원산지․협정상 문구 작업 또는 원산지증명서 등을 수정․삽입․합성 및 작성하도록 하는 내용과 수정/보강 범위와 난이도에 따라 1개의 B/L당 최소 10분에서 최대 몇시간 가량 소요된다는 취지 등이 나타난다. 3) 인보이스 검수 및 수정 작업 예시 수출자로부터 송부받은 당초 송품장의 예시와 부족한 정보 보강(파트너 스탬프․exporter name․서명 누락 및 금액 오류 시 원인분석 후 수정), FTA 협정 문구(원산지신고서 문안) 삽입 및 쟁점비특혜문구 삭제 등의 절차와 각 오류 대상별(쟁점원산지문구 등 미기재 및 쟁점비특혜문구 기재 등)로 특혜관세를 적용받지 못하는 당초 송품장과 이를 특혜관세 적용이 가능하도록 수정한 후의 원산지신고서 샘플을 각각 예시하고 있다. 4) FTA 협정 관련 고려사항(특혜관세 혜택) 해당 항목에는 한-EU FTA 체계 및 검증방법과 함께 가격이나 원산지신고서를 허위로 작성할 경우 벌금 부과 및 세액이 추징된다는 내용 및 연간 B/L건의 70%～80% 가량이 수정 대상이고, 대량통관 건을 감안하면 약 90% 가량의 통관 건이 수정을 필요로 한다는 취지 등이 기재되어 있다. (라) 처분청이 압수한 쟁점종합지표에 B/L번호별로 '싸인/스탬프', '협정문구', '금액/수량' 필드(열)에 "FALSE"로 기재되어 있는데, 처분청은 해당 건들이 원산지신고서의 형식적 요건을 갖추지 못한 것들로 수정(위․변조) 대상이라는 의견이고, 청구법인은 해당 건들은 담당자 간 문서 공유를 위한 구글 스프레드 체크리스트상 해당 항목이 공란인 것으로서 원산지신고서 위․변조와 무관하다고 주장한다. (마) 처분청이 청구법인의 대표이사 책상에서 압수한 쟁점비상계획안의 '비용절감 관련 논의사항' 항목에서 2023년 가을 시즌 상품과 관련하여 "OOO 유로 언더로 진행하거나 인증수출자 가라로 넣어야 함"이라는 내용이 나타난다. (바) 처분청은 쟁점수출자별로 쟁점원산지문구 등이 기재되어 있지 않거나 쟁점비특혜문구가 기재된 당초 송품장과 당초 송품장에 쟁점원산지문구 등이 삽입되었거나 쟁점비특혜문구가 삭제된 수정 후의 쟁점원산지신고서를 1건씩 제출하면서 쟁점원산지신고서들이 모두 위․변조되었다는 의견인데, 처분청은 ＜별지1＞ 기재 쟁점물품 중 연번 1번⁓112번(이하 "쟁점①물품"이라 하고, 이와 관련된 원산지신고서를 "쟁점①원산지신고서"라 한다)은 당초 송품장과 쟁점①원산지신고서를 함께 제출하면서 쟁점원산지문구 등 삽입․변경 및 쟁점비특혜문구 삭제 등 그 위․변조 방법을 특정하였고, ＜별지1＞ 기재 연번 113번⁓166번(이하 "쟁점②물품"이라 하고, 이와 관련된 원산지신고서를 "쟁점②원산지신고서"라 한다)은 쟁점②원산지신고서만을 제출한 채 어떠한 항목이나 방법으로 위․변조되었는지 특정하지 못하였다. (사) 청구법인은 쟁점수출자의 인증수출자번호와 이탈리아 관세당국이 쟁점수출자를 인증수출자로 인증하였다는 서류, 쟁점수출자가 청구법인에게 수정된 후의 쟁점원산신고서를 송부하였다는 취지의 이메일 등을 제출하였으나, 각 자료들이 어느 쟁점물품에 대한 것인지를 특정하여 제출하지는 아니하였다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점수출자들이 모두 인증수출자들이고, 쟁점원산지신고서는 청구법인의 요청에 따라 쟁점수출자가 한-EU FTA 특혜요건을 충족하도록 작성한 것이라는 취지로 주장한다. 그러나 처분청이 압수수색 및 관세조사 과정에서 확보한 쟁점매뉴얼 등에서 한-EU FTA 특혜요건을 충족하지 못하는 수출자의 당초 송품장에 청구법인이 원산지문구 등을 삽입하거나 비특혜문구를 삭제하는 등의 방법으로 원산지신고서를 위․변조하는 절차와 예시 등이 상세하게 기재되어 있는 점, 쟁점①원산지신고서의 경우 처분청이 당초 송품장과 쟁점①원산지신고서를 함께 확보하여 그 위․변조 항목과 방법(쟁점원산지문구 등 삽입/변경 및 쟁점비특혜문구 삭제)을 특정하였고, 따라서 쟁점①원산지신고서는 청구법인이 당초 송품장을 위․변조한 것으로 보이고, 수입자인 청구법인이 작성한 쟁점①원산지신고서는 그 자체로 부적법하여 쟁점수출자가 인증수출자에 해당하는지 여부에 상관없이 쟁점①물품에 한-EU FTA 협정관세율을 적용할 수 없는 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점①물품에 대해 한-EU FTA 협정관세율의 적용을 배제하고 기본관세율을 적용하여 관세 등을 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. 반면, FTA 협정관세율 적용의 적정 여부는 원산지신고서 단위로 판단하여야 하는바, 쟁점②물품에 적용된 한-EU FTA 협정관세율의 적용을 배제하기 위해서는 쟁점②원산지신고서가 위․변조되었다는 사실을 입증하거나, 쟁점수출자가 인증수출자에 해당하지 않는다거나 쟁점②물품의 원산지 및 쟁점②원산지신고서가 진정한 것이 아니라는 사실을 입증하여야 할 것이다. 그러나 처분청이 쟁점②원산지신고서의 위․변조 방법이나 위․변조 사실을 입증할 자료를 제출하지 못하는바, 처분청은 쟁점②물품에 대해 추가적으로 쟁점②원산지신고서의 위․변조 여부 등을 재조사하거나, 국제간접검증 등을 통하여 쟁점수출자들이 인증수출자에 해당하는지 여부와 쟁점②원산지신고서의 정확성 및 진정성 등을 재조사하여 그 결과에 따라 세율 및 세액을 경정할 필요가 있다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다는 취지로 주장하나, 처분청이 압수수색 및 관세조사 시 확보한 자료에 따르면, 청구법인이 협정관세율을 적용받을 목적으로 조직적으로 당초 송품장을 위․변조하여 쟁점원산지신고서를 작성한 것으로 보이는 점 등에 비추어, 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다고 판단된다.

4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「관세법」 제131조 , 제128조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지1＞ 쟁점처분 및 위․변조 확인 내역 OOO ＜별지2＞ 관련 법령 등 (1) 대한민국과 유럽연합 및 그 회원국 간의 자유무역협정 '원산지 제품'의 정의 및 행정협력의 방법에 관한 의정서 제15조 일반 요건

1. 대한민국을 원산지로 하는 제품이 유럽연합 당사자로 수입될 때, 그리고 유럽연합 당사자를 원산지로 하는 제품이 대한민국으로 수입될 때, 이후 "원산지신고서"라 지칭되는 신고서에 근거하여 이 협정의 특혜관세대우의 혜택을 받는다. 원산지신고는 해당 제품이 확인될 수 있도록 충분히 상세하게 그 제품을 기술하는 송품장, 인도증서 또는 그 밖의 상업서류 상에 수출자에 의해 행해진다. 원산지신고서의 문안은 부속서 3에 기술되어 있다. 제16조 원산지신고서 작성 조건

1. 이 의정서의 제15조 제1항에 언급된 원산지 신고서는 다음에 의해 작성될 수 있다.

가. 제17조의 의미상 인증수출자, 또는

나. 전체 가격이 6,000유로를 초과하지 아니하는 원산지 제품을 포함하는 하나 이상의 포장으로 구성되는 탁송화물의 수출자

2. 제3항을 저해함이 없이, 해당 제품이 유럽연합 당사자 또는 대한민국을 원산지로 하는 제품으로 간주될 수 있고 이 의정서의 다른 요건을 충족하는 경우 원산지신고서가 작성될 수 있다.

3. 원산지신고서를 작성하는 수출자는, 국내 법령에 따른 공급자 또는 생산자의 진술서를 포함하여 해당 제품의 원산지 지위와 이 의정서의 다른 요건의 충족을 증명하는 모든 적절한 서류를 수출 당사자의 관세당국이 요청하는 경우 언제라도 제출할 준비가 되어야 한다.

4. 원산지신고서는 부속서 3에 규정된 언어본 중 하나를 사용하고 수출 당사자의 법령에 따라, 송품장, 인도증서 또는 다른 상업서류에 부속서 3에 나타난 문안을 타자로 치거나 스탬프로 찍거나 인쇄함으로써 수출자에 의해 작성된다. 그 신고서가 수기로 작성되는 경우에는 잉크를 사용하여 대문자로 작성된다.

5. 원산지신고서에는 수출자의 원본 서명이 수기로 작성된다. 그러나, 제17조의 의미상 인증수출자는, 자신임이 확인되는 원산지신고서에 대해 본인에 의해 수기로 서명된 것처럼 모든 책임을 지겠다는 서면약속을 수출 당사자의 관세당국에 제공한 경우에 한하여, 그러한 신고서에 서명하도록 요구받지 아니한다. 제17조 인증수출자

1. 수출 당사자의 관세당국은 수출 당사자의 각 법과 규정의 적절한 조건에 따라 해당 제품의 가치와 관계없이 원산지신고서를 작성하도록 이 협정에 따라 제품을 수출하는 수출자(이하 "인증수출자"라 한다)에게 인증할 수 있다. 그러한 인증을 구하는 수출자는 제품의 원산지 지위와 이 의정서의 그 밖의 요건의 충족을 검증하는 데 필요한 모든 보증을 관세당국이 만족할 정도로 제공해야 한다.

2. 관세당국은 그들이 적절하다고 간주하는 조건에 따라 인증수출자의 지위를 부여할 수 있다.

3. 관세당국은 원산지신고서에 나타나는 세관인증번호를 인증수출자에게 부여한다. 제24조 불일치 및 형식적 오류

1. 원산지 증명에 기재된 내용과 제품을 수입하기 위한 절차를 수행할 목적상 관세당국에 제출된 서류에 기재된 내용 간 사소한 차이가 발견되더라도, 그 서류가 제출된 제품에 해당한다는 것이 적절히 입증된 경우, 그러한 사실만으로 원산지 증명이 무효화되지 아니한다.

2. 원산지 증명에서 타자 오류와 같은 명백한 형식적 오류는, 이러한 오류가 이 서류에 기재된 내용의 정확성에 대하여 의심을 야기할 만한 정도가 아닌 경우, 이 서류가 거부되는 원인이 되지 말아야 할 것이다. 제27조 원산지 증명의 검증

2. 원산지 증명의 사후 검증은 무작위로 또는 수입 당사자의 관세당국이 그 서류의 진정성, 해당 제품의 원산지 지위 또는 이 의정서의 다른 요건의 충족에 대하여 합리적인 의심을 갖는 경우 언제든지 수행된다.

4. 검증은 수출 당사자의 관세당국에 의해 수행된다. 이러한 목적상, 그 관세당국은 모든 증거를 요구하고 수출자의 계좌에 대한 조사나 적절하다고 판단되는 그 밖의 모든 점검을 수행할 권리를 가진다.

6. 검증을 요청하는 관세당국은 조사결과 및 사실관계를 포함한 검증결과를 가능한 한 신속하게 통보받는다. 이러한 결과는 서류의 진정성 여부, 그리고 해당 제품이 당사자가 원산지인 제품으로 간주될 수 있는지 여부와 이 의정서의 다른 요건을 충족하는지 여부를 분명히 적시해야 한다.

7. 합리적 의심이 있는 경우 검증 요청일부터 10개월 이내에 회신이 없거나, 그 회신이 해당 서류의 진정성 또는 제품의 진정한 원산지를 결정하기 위한 충분한 정보를 포함하지 아니하는 경우, 요청하는 관세당국은 예외적인 경우를 제외하고 특혜 자격 부여를 거부한다. 제29조 벌칙 제품에 대한 특혜대우를 획득할 목적으로 부정확한 정보를 포함하는 서류를 작성하거나 작성되도록 한 모든 인에 대해서 양 당사자의 법령에 따라 벌칙이 부과된다. 부속서 3 원산지신고서 문안 아래 제시된 원산지신고서 문안은 각주에 따라 작성되어야 한다. 그러나 각주를 다시 기재할 필요는 없다. 한국어 본 "이 서류(세관인증번호...(1))의 적용대상이 되는 제품의 수출자는, 달리 명확하게 표시되는 경우를 제외하고, 이 제품은...(2)의 특혜원산지 제품임을 신고한다." .............................................................................................................................(3) (장소 및 일자) .............................................................................................................................(4) (수출자의 서명 및 신고서에 서명하는 인의 이름이 명확히 기재되어야 함) (1) 원산지신고서가 인증수출자에 의해 작성되는 경우 인증수출자의 인증번호가 이 란에 기재되어야 한다. 원산지신고서가 인증수출자에 의해 작성되지 아니하는 경우 괄호 안의 단어는 생략되거나 빈칸으로 남겨둔다. (2) 제품의 원산지가 표시되어야 한다. 원산지신고서가 세우타 및 멜리야를 원산지로 하는 제품과 전체적으로 또는 부분적으로 관련되는 경우 수출자는 신고서가 "CM"이라는 기호로 작성된 문서에 이를 분명히 표시한다. (3) 그 정보가 문서 자체에 포함되는 경우 이 표시는 생략될 수 있다. (4) 수출자의 서명이 요구되지 아니하는 경우, 서명의 면제는 서명자의 이름이 면제된다는 것을 또한 의미한다. 주 해

9. 다음의 특정한 이유에 한해, 그 증명이 적용될 수 없다고 판단될 수 있기 때문에 특혜대우가 원산지 증명의 검증 없이 거절될 수 있다.

가. 제13조의 직접운송에 관한 요건이 충족되지 아니하였을 경우

나. 원산지 증명이 초기에 부정으로 수입되었던 상품에 대하여 그 이후 제시되었을 경우

다. 원산지 증명이 이 협정의 비당사자의 수출자에 의해 발행되었을 경우

라. 수입자가 수입 당사자의 법령에 명시된 기간 내에 수입 당사자의 관세당국에 원산지 증명을 제시하지 못하는 경우 (2) 자유무역협정의 이행을 위한 관세법의 특례에 관한 법률(2023.12.31. 법률 제19935호로 개정되기 전의 것) 제17조

① 관세청장 또는 세관장은 수출입물품의 원산지 또는 협정관세 적용의 적정 여부 등에 대한 확인이 필요하다고 인정하는 경우에는 협정에서 정하는 범위에서 대통령령으로 정하는 바에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 대상으로 필요한 서면조사 또는 현지조사를 할 수 있다.

1. 수입자

2. 수출자 또는 생산자(체약상대국에 거주하는 수출자 및 생산자를 포함한다)

3. 원산지증빙서류 발급기관

4. 제16조 제1항 제3호의 자 제19조

① 관세청장 또는 세관장은 체약상대국에서 수입된 물품과 관련하여 협정에서 정하는 범위에서 원산지 또는 협정관세 적용의 적정 여부 등에 대한 확인에 필요하다고 인정하는 경우에는 원산지증빙서류의 진위 여부와 그 정확성 등에 관한 확인을 체약상대국의 관세당국에 요청할 수 있다. 제35조

① 협정에서 다르게 규정한 경우를 제외하고 세관장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 수입물품에 대하여 협정관세를 적용하지 아니할 수 있다. 이 경우 세관장은 「관세법」 제38조의3 제6항 및 제39조 제2항에 따라 납부하여야 할 세액 또는 납부하여야 할 세액과 납부한 세액의 차액을 부과ㆍ징수하여야 한다.

1. 정당한 사유 없이 수입자, 체약상대국의 수출자 또는 생산자(이하 이 조 및 제37조에서 "체약상대국수출자등"이라 한다)가 관세청장 또는 세관장이 요구한 자료를 제16조 제2항에 따른 기간 이내에 제출하지 아니하거나 거짓으로 또는 사실과 다르게 제출한 경우. 다만, 원산지증빙서류의 기재사항을 단순한 착오로 잘못 기재한 것으로서 원산지결정에 실질적인 영향을 미치지 아니하는 경우는 제외한다.

2. 체약상대국수출자등이 제17조 제1항에 따른 관세청장 또는 세관장의 서면조사에 대하여 기획재정부령으로 정하는 기간 이내에 회신하지 아니한 경우 또는 제17조 제2항에 따른 관세청장 또는 세관장의 현지조사에 대한 동의 요청에 대하여 제17조 제4항에 따른 기간 이내에 동의 여부에 대한 통보를 하지 아니하거나 특별한 사유 없이 동의하지 아니하는 경우

4. 제17조에 따른 서면조사 또는 현지조사 결과 세관장에게 신고한 원산지가 실제 원산지와 다른 것으로 확인되거나 수입자 또는 체약상대국수출자등이 제출한 자료에 제7조에 따른 원산지의 정확성을 확인하는 데 필요한 정보가 포함되지 아니한 경우

7. 협정에 따른 협정관세 적용의 거부ㆍ제한 사유에 해당하는 경우 제36조

① 세관장은 협정관세를 적용받은 물품에 대하여 납세의무자가 「관세법」 제9조 에 따른 납부기한(이하 이 조에서 "법정납부기한"이라 한다)까지 납부하지 아니한 관세액(이하 이 조에서 "미납부세액"이라 한다)을 징수하거나 「관세법」 제38조의3 제1항 또는 제6항에 따라 부족한 관세액(이하 이 조에서 "부족세액"이라 한다)을 징수할 때에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 징수한다.

1. 부족세액의 100분의 10에 상당하는 금액. 다만, 수입자가 원산지증명서를 위조 또는 변조하는 등 대통령령으로 정하는 부당한 방법으로 협정관세의 적용을 신청하여 부족세액이 발생한 경우에는 해당 부족세액의 100분의 40에 상당하는 금액으로 한다. ② 제1항에도 불구하고 수입자가 제14조 제2항에 따라 수정신고를 하는 경우로서 제17조 제1항에 따른 원산지 조사의 통지를 받기 전에 수정신고를 하는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우(제1항 제1호 단서에 해당하는 경우는 제외한다)에는 다음 각 호에 해당하는 가산세의 전부 또는 일부를 징수하지 아니한다.

1. 제1항 제1호에 따른 금액

2. 제1항 제2호에 따른 금액(납부고지서에 따른 납부기한이 지난 날부터 납부일까지의 기간에 해당하는 금액은 제외한다) ③ 제2항에 따라 가산세의 전부 또는 일부를 징수하지 아니하는 경우 그 징수하지 아니하는 비율 및 방법 등은 대통령령으로 정한다. ④ 가산세의 부과 및 징수와 관련하여 이 조에서 정하지 아니한 사항에 대해서는 「관세법」 제42조 제4항부터 제7항까지의 규정을 준용한다. (3) 자유무역협정의 이행을 위한 관세법의 특례에 관한 법률 시행령(2024.2.29. 대통령령 제34277호로 개정되기 전의 것) 제47조

① 법 제36조 제1항 제1호에서 "원산지증명서를 위조 또는 변조하는 등 대통령령으로 정하는 부당한 방법"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 수입자가 원산지증명서를 거짓으로 작성하거나 위조ㆍ변조하는 것

3. 그 밖에 협정관세를 적용받기 위하여 부정한 행위를 하는 것 (4) 관세법 제42조

② 제1항에도 불구하고 납세자가 부정한 행위(납세자가 관세의 과세표준 또는 세액계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 것에 기초하여 관세의 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령으로 정하는 행위를 말한다)로 과소신고한 경우에는 세관장은 부족세액의 100분의 40에 상당하는 금액과 제1항 제2호의 금액을 합한 금액을 가산세로 징수한다. 제42조의2

① 세관장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제42조 제1항에 따른 가산세액에서 다음 각 호에서 정하는 금액을 감면한다.

8. 신고납부한 세액의 부족 등에 대하여 납세의무자에게 대통령령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우 : 제42조 제1항 제1호 및 제2호의 금액을 합한 금액 (5) 관세법 시행령 제32조의4

⑥ 법 제38조의2 제5항 제2호에서 "대통령령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

3. 그 밖에 납세자가 의무를 이행하지 않은 정당한 사유가 있는 경우 제39조

③ 법 제42조의2 제1항 제8호에서 "대통령령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우"란 제32조의4 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. ④ 법 제42조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.

1. 이중송품장ㆍ이중계약서 등 허위증명 또는 허위문서의 작성이나 수취

4. 그 밖에 관세를 포탈하거나 환급 또는 감면을 받기 위한 부정한 행위 ⑤ 법 제42조의2 제2항에 따른 가산세 감면 절차에 관하여는 제32조의4 제7항 및 제8항을 준용한다.